[摘 要]我国公共财政资金效益审计存在着审计体制不够完善、审计意识和观念不强、审计范围比较小、审计重点不突出、审计质量不够高、审计方法体系和审计评价体系不够健全等问题，只有转变观念、增强意识、改革审计体制、扩大审计范围、突出审计重点、完善审计方法体系和审计评价体系、提高审计人员素质，才能促进我国公共财政资金效益审计的进一步发展。
[关键词]公共财政资金 效益审计
一、引言
公共财政资金是各级政府筹集的用于政府公共支出、为社会提供公共产品和公共服务，以保证国家机器正常运转，保障国家安全，维护社会秩序，促进经济社会发展的各项财政性资金。其效益主要体现为经济性、效率性和效果性。而公共财政资金效益审计就是国家审计机关对政府有关部门履行其公共管理职能时耗用或配置公共财政资金的经济性、效率性、效果性进行审查、评价的一种独立审计活动，保证公共财政资金能达到：适当考虑质量的前提下，减少资源购置和使用的成本；当投入已定时，如何取得最大的产出；项目、计划和其他活动的实际结果与预期目标的最大程度的接近等结果。
关于公共财政资金效益审计问题，许多国家都将其放在很重要的位置上，因而审计理论和实务的发展水平也比较高。我国学者陆益富（2004）曾从财政资金管理审计、制度审计、监督审计等方面入手，开展财政资金效益审计，加强我国公共财政资金效益审计等问题。花育明（2002）也将我国现实与德国审计院开展公共财政资金效益审计做了一些比较。这些文献的发表，无疑对我国开展公共财政资金效益审计起到了很大的促进作用。但由于我国公共财政资金审计起步较晚，目前不仅审计实务还处在低投入、低水平的状态，而且审计理论研究也还没有形成足够的气候。因此，我国当前在公共财政资金效益审计方面仍然存在许多值得进一步探讨的问题。这些问题是什么？如何解决这些问题？去掉这两个问号，正是本文写作的初衷。
二、我国公共财政资金效益审计存在的主要问题
从20世纪80年代起，我国公共财政资金中的专项资金投资项目的审计开始注入了效益审计的内容，但20年来仍然还是以传统的财务审计为主，公共财政资金效益审计没有得到长足的发展。问题概括起来主要有以下几个方面。
（一）审计体制不够完善。审计体制是国家审计制度的核心，也是制约审计职能和审计工作开展的一个非常重要的因素。社会主义市场经济的发展要求政府对人民上缴的税金等资金进行完整、有效的经营和管理，而现有法律法规的欠缺，相关制度的滞后，使得效益审计难以得到保障。我国现行的审计体制是行政型模式，各级审计机关是本级政府的一个职能部门，而且大多是同级审计机关审计同级政府，相当于自己对自己审计，一般都是走过场，审计独立性、真实性明显不够。由于审计体制存在弊端，导致我国有的地方政府官员为了政绩只考虑眼前的投入而不顾未来的可持续发展，以牺牲未来的可持续发展为代价来换取眼前的政绩。这与效益审计的初衷格格不入，从根本上限制了地方审计机关效益审计的开展。
（二）公共财政资金效益审计的意识和观念不强。长期以来，我国国家审计主要是关注公共财政资金收支的真实性、合法性等，即主要是关注公共财政资金的财务审计，而对公共财政资金的效益审计则较少予以重视，从而导致了整个国家审计体系中公共财政资金效益审计的意识和观念比较淡化。这不仅体现在审计实务中各级审计机关对公共财政资金效益审计重视不够，而且反映在理论研究中关于公共财政资金效益审计的研究也显得比较薄弱。这是一个现实问题，需要政府部门、审计实务界和理论界引起重视。
（三）尚未把公共财政资金效益审计作为独立的审计类型。由于效益审计的意识和观念不强，效益审计（尤其是公共财政资金效益审计）还没有引起各有关方面的足够重视，从而导致了公共财政资金效益审计还不能作为一个独立的审计类型在整个国家审计体系中占有一席之地，还需要和财务审计混在一起，作为财务审计的一个“附庸物”。这种传统的审计分类方式严重地制约了公共财政资金效益审计的发展。
（四）公共财政资金效益审计还处在“羞答答的玫瑰静悄悄地开”的初始阶段，范围较小、重点不突出、质量也不高。由于各方面条件的限制，大量的公共财政支出没有被列入效益审计的范围，列入范围的也是处于尝试阶段，甚至很多重点项目应该进行效益审计的也因为条件不具备而未能开展起来。加上公共财政资金效益审计的理论研究不足、实践经验更缺乏，在审计的目标、范围、内容、方法、程序、管理模式等方面还缺乏足够的认识，从而导致了已经开展的一些公共财政资金效益审计的质量不能达到预期的效果。
（五）公共财政资金效益审计还缺乏适当的审计方法体系和科学的审计评价标准体系。长期以来，我国国家审计的审计类型主要是财务审计，经过多年的摸索，逐渐形成了一套比较完善的财务审计方法体系。但效益审计无论是在审计目标、审计内容、审计方法、审计程序等各个方面都与财务审计有所区别，传统的财务审计方法不能满足效益审计的需求，需要根据效益审计的特点采取一些专门的审计方法。但由于效益审计尚处在起步阶段，很多问题还处于探索之中，还没有能够建立起一套适合于公共财政资金效益审计的行之有效的方法体系，在很大程度上制约了我国公共财政资金效益审计的发展。公共财政资金效益审计需要有一个指导审计活动、衡量被审计事实、鉴定经济效益水平的标准体系。但到目前为止，我国还没有制定出效益审计的标准体系，更没有形成效益审计准则体系，审计人员尚未有一个公认的效益审计准则及其指南可供利用，基本都是靠自身的经验加上一定程度的主观判断来认定审计事实，从而导致了效益审计的质量不高，审计的风险也加大。
（六）审计人员的素质不能适应公共财政资金效益审计的开展。传统的财务审计对审计人员的要求主要就是熟练掌握国家的财经法规和查找财务漏洞的技能。这一要求使得当前的审计人员的业务能力比较单一，综合素质普遍不高。公共财政资金效益审计主要是审查评价公共财政资金支出的经济效益、社会效益和环境效益，它不仅要求审计人员熟练掌握国家的财经法规和查找财务漏洞的技能，同时还要求审计人员具有搜集整理反映经济效益、社会效益和环境效益的审计证据，评价经济效益、社会效益和环境效益好坏的方法和技能。而这些方法和技能，现有审计人员由于受传统财务审计的束缚，至少在目前还不能完全掌握，还需要进一步的学习和实践才能达到有效开展公共财政资金效益审计的要求。
三、解决我国公共财政资金效益审计上述问题的对策
（一）转变观念，增强公共财政资金效益审计的意识。首先需要各级审计机关和审计人员把过去单纯的财务收支审计观念向多种形式综合审计的观念转变，增强公共财政资金效益审计的意识，充分认识到开展公共财政资金效益审计的重要性和紧迫性。审计机关要调整审计思路，在对公共财政资金收支开展真实合法性审计的基础上，还要开展经济性、效率性和效果性的审计，即还要开展效益审计。要重视有关公共财政资金效益审计准则规范的制定，包括公共财政资金效益审计的目标、任务、内容范围、方法体系、质量标准、控制办法等，使公共财政资金效益审计能够有章可循。
（二）改革国家审计体制，建立“以国家审计为主、社会审计参与的，上级审计下级或同级之间异地交叉审计”的新型的审计管理体制。对公共财政资金的财务收支审计、效益审计仍然以国家审计为主导，由上级审计机关审计下级政府的公共财政资金，或者在上级审计机关组织或主持下，下级审计机关异地交叉审计同级政府的公共财政资金，而且在审计过程中积极主动地邀请社会审计机构参与到公共财政资金的审计中来，尽量避免行政干扰，以维护审计的独立性、中立性和公正性。
（三）尽快把公共财政资金效益审计当作一种独立的审计类型，在中央和地方各级政府的各项公共财政资金收支中广泛地开展起来。国家审计署在2003年发布的《审计署2003至2007年审计工作发展规划》中提出：“积极开展效益审计，促进提高财政资金的管理水平和使用效益”，“实行财政、财务收支的真实合法审计与效益审计并重，逐年加大效益审计分量，争取到2007年，投入效益审计的力量占整个审计力量的一半左右”。这是一个非常有利的契机，如果不抓住这个有利契机把公共财政资金效益审计当作一种独立的审计类型来广泛地开展，就无法把《审计署2003至2007年审计工作发展规划》落到实处。
（四）加紧建立健全公共财政资金效益审计的方法体系，在充分采用传统财务收支审计方法的基础上，结合公共财政资金效益审计的特点，不断创新适合公共财政资金效益审计的专门方法，使之形成一套包括审计证据的搜集、整理、归类、排序和运用方法在内的完善的审计方法体系。公共财政资金效益审计由于在审计目标、审计范围、审计内容等方面都与财务收支审计有着较大的区别，传统的财务收支审计方法尽管有的也可以用于效益审计，但不能完全满足效益审计的需要，必须在此基础上有所创新。
（五）加快建立公共财政资金效益评价体系，为公共财政资金效益审计提供一套包括评价指标体系和评价方法体系在内的，同时包括经济效益评价、社会效益评价和环境效益评价在内的科学可行的公共财政资金效益评价体系。评价公共财政资金的经济效益、社会效益和环境效益是公共财政资金效益审计的主要目标，也是公共财政资金效益审计区别于公共财政资金财务收支审计的重要标志。如果没有完善的评价指标体系和评价方法体系，即使到2007年实现了国家审计署提出的“投入效益审计的力量占整个审计力量的一半左右”这个目标，而公共财政资金效益审计的目标也无法真正实现。
（六）重视构建公共财政资金效益审计需要掌握的学科知识体系，同时强化培训，提高审计人员的整体综合素质。由于公共财政资金的支出范围很广，而且其效益审计的目标、范围、内容、方法等都与财务收支审计有着较大的差别，因此，公共财政资金效益审计所涉及的学科知识范围，既有经济学类、管理学类的学科知识，也有社会学类、环境学类、工业科学类、建筑科学类等多学科的知识。掌握必要的学科知识，是审计人员高效率、高质量地开展公共财政资金效益审计的重要保证。所以，研究并构建公共财政资金效益审计所需要掌握的学科知识体系非常重要。在构建学科知识体系的基础上，组织各方面的专家学者编撰培训教材和普及读本，强化对审计人员的培训，全面提升审计人员的整体综合素质。
参考文献
[1] 陆益富，财政资金效益审计的着力点.财政财务审计.2004年第1期
[2] 张淑凤，谈财政资金效益审计.审计.2006第4期.下半月刊
[3] 车嘉丽，公共资金效益审计评价体系的研究.审计与经济研究.2006年3月第2期
[4] 陈思维，王会金,裴文英.审计学.清华大学出版社.2005年3月
[5] 花育明，德国审计院及公共财政资金审计简介.福建审计.2002年第3期
作者简介：覃国化（1982-），男，广西河池人，广西大学商学院企业管理2005级研究生，研究方向：财务管理；孔会芳（1981-），女，河南省漯河人，广西大学商学院企业管理2006级研究生，研究方向：财务管理。