[摘要]中央与地方的税收分权包括立法权、执法权、收入归属权在中央与地方各级政府之间的分割与配置，世界各国形成地方分权型、中央集权型及程度不等的混合型税权划分模式。本文主要分析政治体制、财政体制、历史文化等诸多因素对一国或一个地区分权的影响程度。
[关键词]中央与地方；税权划分；限定因素
[中图分类号]F810.422 [文献标识码]A
[文章编号]1008—2670(2007)04—0013—03
税收分权与支出划分、转移支付同属于财政分权的范畴，一般包括立法权、执法权、收入归属权在中央与地方各级政府之间的分割与配置，其中立法权是基础性的划分标志，收入归属是最核心的划分目的。根据立法权及其从属的税权分权程度不同，世界各国的税权划分模式大致可以分为三类：地方分权型、中央集权型及程度不等的混合型。
一、税权划分的基本类型及其基本特征
综观世界各国，各个国家在进行财政分权时所遵循的模式各不相同，但出发点都是向地方政府分配某些职能，辅以财力支持，税收分权是财力收入的主要形式之一。根据税收权力的归属，各国可以划分为三种主要类型：
1、地方分权型。指中央和地方都拥有各自的税收立法权和征收管理权，分级管理，自成体系，地方政府享有相对独立的税收立法权，对中央财政的依赖性较小，往往带有彻底的收入划分特征，较少共享税。这类模式一般在幅员比较辽阔，民族成份较为复杂，经济发展不平衡，或市场经济发达，法津体系健全，政权分散程度较高的国家中出现。实行分权型的国家主要有美国、意大利等国。
2、中央集权型。指中央政府集中全部或主要税种的立法权，地方政府几乎无权选择税率和税基。税收收入方面大部分集中于中央政府，地方政府可以从辖区税收中取得收入，但不能调整税率和税基。这类模式一般适用于政体上实行单一制，政治权力相对集中，政府主导性较强，社会政治环境差异不大，经济发展相对平衡的国家。实行中央集权型的代表国家有英国、法国等。
3、集权分权混合型。这种模式综合了前两种类型的特点，根据税收管理权的性质和特点，将不同税种的各项税收管理权限全部在中央和地方间作分解，使中央和地方均享有一定的税收立法权，但中央对地方的税收立法权的具体运用上又有一定的限制性规定。这种模式的典型国家是日本。
二、限制税收分权模式的因素分析
(一)政治体制因素
税收分权的核心是利益关系，政体正是一个国家中央与地方利益关系的集中体现，所以税收分权与政体有着极其密切的关联度。
现代国家的组织结构主要有单一制和联邦制两种形态，联邦制的主要特点是国家有统一的宪法和法律，但构成联邦的各成员政府在遵循联邦宪法的前提下有自己的宪法和法律，在各自的管辖区域内行使职权。这决定了地方与联邦中央在法律意义上互不从属，各成员单位在规定范围内相互平等而独立。单一制是由若干行政区域单位和自治单位组成的单一主权国家，主要特点是全国只有一个立法机关和一个中央政府，有唯一的宪法和国际法主体；在国家内部，实行中央统一集权，地方接受中央的统一领导，没有脱离中央而独立的权力。
联邦制是介于极端的中央集权和松散的邦联之间的中间方案，是有利于协调区域利益与整体利益、有力处理共同问题的中央权力与保留地方自治特色的结合，这决定了其倾向于分权而治。与联邦制相比较，单一制强调的是国家权力和决策的相对集中，强调全体居民对公共产品的同等享用权，各级地方政府对中央政府有着较强的依赖性，单一制的特点决定了其集权倾向。
美国是由前身为英国殖民地的独立州自发联合组成的联邦制国家。由于各州成立的时间先于联邦政府的成立，各州原有的主权在先。与行政体制相适应，美国实行比较彻底的分级预算体制。三级政府均有相对独立的税权，彼此各成体系，互不干涉。州政府的租税权源于州政府在联邦时代早就拥有其固有的权力，因此，只要这种权力不抵触联邦宪法的规定，州政府便可继续予以保留。
英国在政体上实行君主立宪制，是最为典型的中央集权型国家。这种高度集权的政体决定了税权的高度集中，中央政府集中了国家绝大部分税种，地方政府只有财产税一种税。
(二)财政体制因素
1、政府支出职能划分对税权划分的影响
一国的政府支出职能与经济发展阶段、经济发展水平有关，如果把地方政府职能分为核心职能和延伸职能，核心职能是指那些几乎当代所有国家在地方政府都负有责任的活动。这一类职能通常包括地方道路、消防、公园和游乐场所、娱乐机关文化活动和设施、垃圾回收和处理、地方法规的执行、商业执照、规划及土地使用控制、下水道，可能还包括自来水供应和卫生服务事业。延伸职能则在各国千差万别，对于学校教育、社会保障、医疗卫生等存在大量再分配和溢出效应的职责，由于包括了中央与地方多重利益，往往要在溢出效应、规模经济和范围经济、决策成本、税收公平和竞争等问题上进行权衡，政府间关系相对变得复杂。
在转型国家和发展中国家，地方政府的支出责任中大多为区域内的公共服务如市场建设、街道维护、政府的日常运转等，收入权力也仅限于较小的地方税，如牌照税、财产税等。当地方政府承担了更多的延伸职责时，通常能够得到上级政府更大的地方税权。如果地方政府承担一些重要的支出责任，比如基础教育、基本医疗保健、公用设施和交通、地区性医院和大学，地方政府被分配的财力中可能会包括一些重要的税种，如薪给税(社会保障税)、不动产税、某些销售税以及汽车使用税等。玻利维亚在1994年分权改革之后，随着核心职能和教育、卫生和地方道路的职责转移，地方共享税比例从10％提高到20％ ，并完全拥有车辆税和财产税的税权。
2、税收权力本身的特点
税权划分并不完全等同于财政分权。由于偏好的隐蔽性和实际受益的难以测度性，税收作为公共产品的对价，要与政府公共支出分权保持简单的一一对应关系是不可能的。这就需要根据税收权力自身的特点进行灵活可行的分解。对于中央与地方关系来说，税权具体包括税收立法权、税收征管权和税收收益权(或称税收入库权)。立法权往往是决定集权和分权的标志，地方分权到何程度，可以表述为四个方面：(1)由哪一级政府选择确定地方政府从中获取收入的税收；(2)由谁来确定税基；(3)由谁来设定税率；(4)由谁来管理税收。
地方政府拥有税权的多少取决于上级政府的分权程度，根据四个方面的赋权不同，地方政府提供财政自治的程度、遵守与管理的容易程度、体现的公平性与中性、所能容纳的地区间进行再分配的程度等方面有所不同。如美国的地方政府有权选择征收哪些税种、确定税基、设定税率并且对课税进行管理，为其财政自治做出了最大限度的保障。宪法对此仅
有一些一般性的限制(如不能阻碍州际和国际贸易)，各州实际上能在这四个方面保留最大的独立性。因此美国地方税收结构差别很大，税源共享关系复杂，不仅各州的税种各不相同，收入结构差别也很大。以一般销售税和所得税为例，一般销售税约占地方总收入的23％，在三个州则达到近50％；地方所得税在总收入中占9.22％，但是在纽约州占30％，华盛顿特区占37％。
为了避免像美国一样自由化而导致不公平、经济扭曲、复杂性和遵循与管理上的难题，许多国家普遍对四个方面进行了取舍。从地方政府的财政权力角度来看，最看重的就是自主决定税种和税率特别是税率的权力。因为这一权力决定了地方政府选择什么水平的边际自有收入，提供什么水平的公共服务。如果能够合理的认定税基与管辖区的关联关系，就可以用征收附加税费等划分税基的办法课征一些税收(如工薪税)。在这种方案中，上级政府定义税基并且负责集中征收它自己的税收和地方政府设立的附加税费。由于有权设定附加税率，地方政府保留了在税收领域中最为重要的财政自主权；定义税基和税务管理的权力相对而言不是那么重要。
3、税种自身特征
现行世界各国通用的税种主要有流转税类、所得税类、财产税类和特定行为目的税类。税种的划分是在各级财政职能明晰分配的基础上，彻底划分收入归属的一种形式。到底一个税种划归中央还是地方，经济学家明孜、迪尤等均提出了一系列的原则，综合来说有：(1)受益原则。(2)效率原则。(3)适应性原则。(4)功能原则。(5)恰当原则。(6)经济利益原则。这就决定了适合分权给地方的税种应遵循以下原则：收入水平稳定或可预知、与地方职能相关性较高、可责信度高、税收成本低、对经济的影响公平或至少适当。从上述原则出发，这里可以将所有的税种的归属分为三类：
一是纯粹适合于中央政府的税种，如关税、公司所得税、资源税、流转税和消费税等。这是由税收成本的全国受益性或流动性所决定的。
二是纯粹适合于作为地方政府收入的地方税种。如房产税、环境保护税、财产税、土地税等。这几个税种都具有强烈的地方受益税性质。由于财产税税基不可移动，不存在税收转嫁，被看成是个人和社区的一种受益利税，在居民的收益和成本之间有明显的对应关系，很适用于地方政府的核心职能融资。由于认为财产与收入密切相关，从而代表支付能力，财产税的累进税制被进一步发展起来。从各国的实践看，各国的主体地方税种一般偏重一个税种。英联邦国家(除荷兰)的主体税种是财产税。北欧国家和日本侧重于个人所得税。
三是可以兼做中央、地方税的税种。如个人所得税、财富税(如遗产税、赠与税)等。一方面，这些税种适合作为中央收入的有效组成，其中主要因为这两个税种本身都具有收入再分配的特性。从另一方面看，地方政府在管理这两个税种上所具有的信息优势，使得该类税也适合于作为地方收入构成。对于这类税种，各国的实际情况差异很大，分成比例也差距很大。
4、转移支付
(1)转移支付的规模制约了税收分权的程度。转移支付的前提就是税收权力的上收和再分配，是对税收分权的反作用。在地方事权既定的前提下，转移支付的规模越大，地方自主的税权就越少。美国的高财产税受到抵制，有财产税资助的教育经费不足，教育经费就主要来自指定用途的转移支付。由于共享税的存在往往是中央向地方收拢资金的表现，属于一种转移支付性质的税收分成，虽然税基和税率往往完全由中央控制，地方没有自主权，对收入结果不可预知，但是收入效应提高了地方的资金使用水平，客观上减弱了地方分权的迫切性。
(2)转移支付的目的要求收缩税收分权的程度以减少横向失衡。转移支付是以中央占有财力为手段，以保障公共设施和公共服务均等化为目的的，一个国家内各个地区之间各种要素禀赋条件必然存在着种种差异，必然导致财政收支能力的差异。当比较富裕的地区出现财政盈余，而不太富裕的地区却面临着财政拮据状况时，就意味着横向财政失衡问题的存在。如果此时赋予地方政府更多的税收权限，发达地区与欠发达地区之间的差距会进一步拉大，与转移支付的目标背道而驰，不利于各地区均衡发展和社会共同进步。因此，强调转移支付的作用必然在观念上抵制税收进一步分权。近年来，指定用途的转移支付在各国大量使用，就充分体现出中央有意识的集权意味。
(三)历史文化因素
一国地域的大小和民族多寡影响税权的纵向划分。领土面积大、种族多的国家倾向于分权制度。因为国家需要通过有区别的地方管理来维护自治，保留差别，调和民族矛盾，公共品需求的多样化导致分权更有效率。俄罗斯、印度、加拿大都是由于领土大、民族多而分权的典型。
总之，一个国家的税收分权要受到政治、经济、历史文化等诸多方面的影响，税收分权必须综合考虑各个方面的制约因素，做出合乎历史阶段、合乎经济规律、合乎发展需要的现实选择。
责任编辑 赵 利