摘要：国务院《加强审计工作的意见》中提出要实现审计监督全覆盖，是新时期、新形势下对审计工作的新要求。同时根据党的十八届四中全会提出的全面推进依法治国的精神，审计监督全覆盖必须以依法审计为前提。因此审计机关、审计人员应以依法行政为本，实现审计监督全覆盖。本文重点从法律法规赋予审计监督的权力和职责出发，把握审计监督全覆盖的对象，对象的范围，以及实际执法中的法律依据。
关键词：审计监督；全覆盖；审计对象；审计依据
中图分类号：F239.22文献标识码：A文章编号：2095-4379-（2016）05-0181-02
作者简介：石磊，男，汉族，毕业于首都经济贸易大学，大学学历，法学学士，1997年参加审计工作，现任北京市朝阳区审计局信息化办公室主任。
国务院2014年10月印发《加强审计工作的意见》，审计监督全覆盖首次写进国务院文件，提出对公共资金、国有资产、国有资源实现审计监督全覆盖，旨在进一步发挥审计监督作用，推动国家重大决策部署和有关政策措施的贯彻落实，更好地服务改革发展，切实维护经济秩序和促进廉政建设。同时，根据党的十八届四中全会提出的全面推进依法治国的精神，依法审计是审计监督全覆盖的基础和保障，也就是说审计机关应该依据法律法规赋予的权力对公共资金、国有资产和国有资源实施审计监督全覆盖，审计人员在执法过程中必须正确把握审计全覆盖的对象以及相应的法律依据。
一、从法律赋予审计的权力把握审计监督全覆盖的对象
审计监督全覆盖的对象应该理解为审计的客体。审计客体，即参与审计活动关系并享有审计权力和承担审计义务的主体所作用的对象，包含两层含义：其一是审计的实体对象，即被审计单位；其二是审计内容或审计内容在范围上的限定。根据我国《宪法》第91条和第109条的规定精神，以及《审计法》和《审计法实施条例》的具体规定，国家审计对象的实体即被审计单位，是指所有作为会计单位的中央和地方的各级财政部门、中央银行和国有金融机构、行政机关、国家的事业组织、国有企业、基本建设单位等。审计的主要内容范围包含上述部门的财政预算、信贷、财务收支（负债、资产、损益）和决算，以及与财政财务收支有关的经济活动及其经济效益。
国务院《关于加强审计工作的意见》中提出的审计监督全覆盖，要求从公共资金、国有资产和国有资源以及一切与国家经济发展、改革和宏观政策执行有关的方面入手进行审计监督。正如李克强总理所要求的，凡使用财政资金的单位和项目，都要接受国家审计的监督，政府审计部门要切实当好国家利益的捍卫者、公共资金的守护者、权力运行的“紧箍咒”，以及反腐败的利剑。对于国务院提出的审计监督全覆盖和总理对审计部门的要求，我们可以理解为是对《宪法》和《审计法》所确定的审计对象的进一步补充丰富和深化。这是以依法审计为基础的，所对应的审计实体对象，仍然相关的部门和单位。所涉及的内容是对《审计法》、《审计法实施条例》所赋予审计职责的深化和拓展，要求审计部门在依法履职的过程中要更加注重宏观政策落实的效果，更加注重从公共资金、国有资产资源安全效益层面的分析和把握，也体现出在依法审计基础上，审计地位和作用的提升。也就是说，审计机关依照《审计法》、《审计法实施条例》等法律法规赋予审计的权限，在自己的职责区域之内，对公共资金、国有财产及国有资源的全方位审计，做到不存有盲区和死角，即凡是涉及管理、分配、使用公共资金、国有资产、国有资源的部门、单位和个人，都要接受审计监督。
二、把握对公共资金的范围及审计法律依据
公共资金指公共财政资金和其他社会公共资金，是通过税、利、费、债方式筹集和分配的资金，如：社会保险、社会救助、社会福利、社会捐赠等。从审计监督的角度，可以划分为两个层面，一是财政性资金，其中纳入预算管理的财政性资金包括：财政预、决算收支；未纳入预算管理财政性资金包括：行政事业性收费，国有资源、国有资产收入，应当上缴的国有资本经营收益，政府举借债务筹措的资金等。二是财政性资金以外的社会公共事业方面的支出，主要来源社会公益性的捐赠，救助和福利等。
（一）审计法规中明确的审计依据
一是对本级政府及下级政府预算执行及决算情况的审计监督，《审计法》在第16条做出了明确规定的，即审计机关应对本级政府的各部门和下级政府的预算执行情况、决算编制草案，以及其他财政收支情况，进行审计监督。其中，财政收支根据的范围，《审计法实施条例》第3条作出了明确规定，是指纳入预算管理和未纳入财政管理的收入和支出，包括了各项税收收入、行政事业性收费、国有资源使用收入、国有资产收入、国有资本经营收益、政府举借债务筹措的资金，以及其他收入等。
二是对涉及民生、社会保障等公共事业资金实施审计监督，《审计法》第23条做出了明确的规定，即有权对政府部门所管理的和其他单位受政府部门委托管理的社会保障基金、社会捐赠性资金，以及其他有关的基金和资金的收入、支出情况进行审计监督。同时，对于社会保障基金的审计的范围，《审计法实施条例》在第21条中作出了明确界定，包括了社会保险基金、社会福利性基金、社会救助性基金，以及用于发展社会保障事业的其他有关基金。对于社会捐赠资金的范围，在《审计法实施条例》同一条中规定，包括来源于境内外的货币、有价证券和实物等各种形式的捐赠。
三是审计部门对财政专项资金开展专项审计调查，《审计法》第27条和《审计法实施条例》第23条均作出了明确规定，即审计部门有权对与国家财政资金收支有关的事项，向有关政府部门、单位开展专项审计调查，并将审计调查的结果向本级人民政府和上一级审计机关报告。其中，《审计法实施条例》第二十三条对与国家财政收支有关的事项进一步明确，审计机关可以依照审计法和本条例规定的审计程序、方法以及国家其他有关规定，对预算管理或者国有资产管理使用等与国家财政收支有关的特定事项，向有关地方、部门、单位进行专项审计调查。
四是为保证审计监督覆盖的范围，并且与相关行业法律相衔接，避免出现审计监督无法可依，或者《审计法》与其他法律法规发生冲突，影响审计执法的情况，《审计法》第26条作出规定，即国家审计机关对于其他法律、行政法规所规定的，由审计机关进行监督的内容，应该依照《审计法》和相关法规实施审计监督。
（二）其他法规中明确应接受审计监督的规定
随着审计在经济监督中地位重要性的不断增强，相关行业部门为保证资金规范规范管理，在其部门法律法规中，明确规定了审计监督的内容。
一是对于全国社会保障基金的收入、支出、管理，及投资运营情况，《社会保险法》第71条规定，应接受国家审计机关的监督。
二是对社会救助资金、物资的筹集、分配、管理和使用情况，《社会救助暂行办法》第64条规定，由接受县级以上审计等部门的依法监督。
三是对于社会福利机构财务管理的合规性和收益分配使用是否符合国家政策，《社会福利机构管理暂行办法》第19条规定，应自觉接受审计等部门的监督。
四是对于接受捐赠人每年度应当向政府有关部门报告受赠财产的使用、管理情况，《公益事业捐赠法》第20条规定，必要时政府有关部门可以对其财务进行审计。
五是对于住房公积金管理中心作为履行国家职能的部门，其管理的合规性，积金的真实性、完整性和效益性等，《住房公积金管理条例》第33条规定，应当依法接受审计部门的监督。
三、把握国有资产的范围及审计法律依据
国有资产是法律上确定为国家所有并能为国家提供经济和社会效益的各种经济资源的总和，包括：经营性国有资产，即国有企业中的国有资产；非经营性国有资产，即行政事业单位国有资产。
（一）对国有企资产审计的法律依据
依据《审计法》第21条、22条和《审计法实施条例》第19条，审计机关应对国有企业的资产、负债、损益，进行审计监督，其中：对于国有资本占控股地位的企业、占主导地位的企业，以及金融机构的审计，由国务院规定。具体实施中，国有资本占控股地位的标准是指国有资本占企业资本或股本总额的比例超过50%的；国有资本占主导地位的标准是指国有资本占企业资本或股本总额的比例在50%以下，但国有资本投资主体在企业中拥有实际控制权的。
（二）对行政事业性国有资产审计的法律依据
《审计法》第16条和《审计法实施条例》第3条所规定，在对本级政府各部门和下级政府的的财政收支审计中，审计的内容，包括政府部门国有资产真实性、完整性、合法性，以及国有资产收益情况。
（三）对政府投资建设项目所形成国有资产的审计法律依据
依据《审计法》第22条和《审计法实施条例》第20条，审计机关应对政府投资和以政府投资为主的建设项目的总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算、单项工程结算、项目竣工决算，依法进行审计监督；对并可以对上述项目直接有关的设计、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行调查。
其中，对于政府投资建设项目的界定标准为，全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的建设项目。以政府投资为主的建设项目的界定标准为，未全部使用财政资金，财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的。
四、把握国有资源的范围及审计的法律依据
国有资源在概念上属于国有资产的范畴，是国有资产的一个重要组成部分，它就是具有资源性的国有资产，即国家拥有的土地、森林、水、矿藏等资源。
在《审计法实施条例》第3条明确规定了对国有资源收入的审计包含在对其他财政收支审计的范畴中。在实际审计中，《北京市审计条例》第7条所规定的更加明确，对于国家所有的土地、水流、森林、矿藏等国有资源的管理和使用情况，审计机关可以依法进行专项审计调查。其中，对于如何在实际审计执法中确定土地，矿产、水、森林和草原资源中属于国有资源的范围，避免超出法律依据进行审计，可以根据相关法律确定，如：
国有土地资源，依据《土地管理办法》第3条规定，城市市区的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地，除法律规定属于国家所有的以外，以及农村的宅基地和自留地、自留山，属于农民集体所有。
矿产资源，《矿产资源法》第3条规定，矿产资源属于国家所有，地表或者地下的矿产资源的国家所有权，不因其所依附的土地的所有权或者使用权的不同而改变，由国务院行使国家对矿产资源的所有权。
水资源，《水法》第3条规定，水资源属于国家所有，农村集体经济组织的水塘和由农村集体经济组织修建管理的水库中的水，归各该农村集体经济组织使用。
森林资源，《森林法》第3条规定，森林资源属于国家所有，由法律规定属于集体所有的除外。同时第18条规定，对森林植被恢复费使用情况，县级以上人民政府审计机关应当加强审计监督。
草原资源，《草原法》第9条规定，草原属于国家所有，由法律规定属于集体所有的除外。同时，第23条规定，县级以上人民政府应当在本级国民经济和社会发展计划中安排资金用于草原改良和草种生产等，县级以上审计部门应当加强对该资金的监督管理。
对于以上公共资金、国有资产和国有资源的界定及法规依据的把握，需要补充说明的是，由于审计监督全覆盖的提出与《审计法》和《审计法实施条例》的制定在时间上相差较大，审计工作所面临的环境和要求也在不断的变化，审计监督全覆盖的口径与审计法，审计法实施条例所规定的规定审计职责也不尽一致，这就需要审计人员在实际执法中，必须根据审计监督全覆盖的内容和对象，选择正确的法律依据，才能保证审计工作的合法性，确保审计监督全覆盖的有效落实。